Dispositif SCELLIER
SCELLIER• Les contribuables qui acquièrent entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012 des logements neufs (ou assimilé) destinés à être donnés en location nue à usage d’habitation principale pour une durée minimale de neuf ans (avec une imposition des revenus locatifs à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers) peuvent, sous certaines conditions, bénéficier d’une réduction d’impôt sur le revenu, dite « Scellier ».
Cette réduction d’impôt sur le revenu est codifiée à l’article 199 septvicies du CGI. Elle est répartie sur une durée de 9 ans, avec certaines possibilités de majoration des avantages fiscaux (dispositif dit « Scellier intermédiaire » permettant de bénéficier d’une déduction spécifique au titre des revenus fonciers ainsi que d’un complément de réduction d’impôt).
L’avantage fiscal procuré par cette réduction d’impôt sur le revenu est prise en compte dans le calcul du plafonnement des niches fiscales (article 200-0 A du CGI).
CONTRIBUABLES CONCERNÉS
La résidence fiscale
Le bénéfice de la réduction d’impôt sur le revenu « Scellier » est réservé aux contribuables domiciliés fiscalement en France, au sens de l'article 4 B du CGI.
Il s'agit, conformément aux dispositions de l'article 4 A du CGI, des contribuables qui sont soumis en France à l'impôt sur le revenu sur l'ensemble de leur revenus, qu'il s'agisse de revenus de source française ou étrangère. Dans la généralité des cas, il s'agit de personnes résidant en France métropolitaine ou dans un département d'Outre-mer.
Les personnes qui sont fiscalement domiciliées en France au sens du 2 de l'article 4 B du code précité, c'est-à-dire les agents de l'État qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission dans un pays étranger et qui ne sont pas soumis dans ce pays à un impôt personnel sur l'ensemble des revenus, peuvent bénéficier de la réduction d'impôt.
En revanche, les personnes fiscalement domiciliées hors de France qui, en application du 2ème alinéa de l'article 4 A du même code, sont passibles de l'impôt sur le revenu à raison de leurs seuls revenus de source française, ne peuvent pas bénéficier de l'avantage fiscal. Il en est notamment ainsi des contribuables qui ont leur domicile fiscal en Polynésie Française, dans les îles Wallis et Futuna, dans les Terres Australes et Antarctiques Françaises, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon, à Saint-Martin, à Saint-Barthélemy et en Nouvelle-Calédonie. De même, les personnes résidant à Monaco mais assujetties en France à l'impôt sur le revenu en application de l'article 7 de la convention fiscale Franco-Monégasque du 18 mai 1963 ne peuvent pas bénéficier de la réduction d'impôt.
Le cas du transfert de domicile pendant la période d’engagement
La circonstance que le contribuable ayant bénéficié de la réduction d'impôt, transfère son domicile fiscal hors de France au cours de la période de l'engagement de location (initiale ou prorogée) n'est pas de nature à entraîner la remise en cause de l'avantage fiscal obtenu jusqu'à la date de ce transfert.
L’administration fiscale précise que pendant les périodes d'imposition au cours desquelles le contribuable n'est plus considéré comme fiscalement domicilié en France au sens de l'article 4 B du CGI, la réduction d'impôt (ou son complément éventuel) ne peut plus être imputé et ne peut faire l'objet d'aucune imputation ultérieure.
Ainsi, si le contribuable rétablit son domicile fiscal en France après la période d'engagement de location (initiale ou prorogée), l'impôt sur le revenu dû au titre des années postérieures à cet engagement ne peut pas être diminué des fractions de réduction d'impôt non imputées (ou de la réduction d'impôt complémentaire de 2 %).
Toutefois, lorsque le contribuable rétablit son domicile fiscal en France pendant la période d'engagement de location (initiale ou prorogée), la réduction d'impôt s'impute à hauteur, selon le cas, d'1/9ème de son montant ou de la réduction d'impôt complémentaire de 2 %, sur l'impôt dû au titre des années d'imputation restant à courir à la date du rétablissement du domicile fiscal en France.
Remarque : lorsque la location est consentie dans les conditions du secteur intermédiaire ou que le logement est situé en ZRR, la déduction spécifique de respectivement 30 % ou 26 % calculée sur les revenus bruts tirés de la location du logement continue de s'appliquer pendant la période où le contribuable est domicilié hors de France.
CONDITIONS RELATIVES A L'INVESTISSEMENT IMMOBILIER
Investissements immobiliers éligibles au dispositif
Le dispositif « Scellier » ne s'applique qu'aux acquisitions à titre onéreux de locaux à usage de logement (au sens des articles R. 111-1 à R. 111-17 du code de la construction et de l’habitation), donnés en location dans certaines conditions (voir infra).
En tout état de cause, il convient que le bien immobilier soit acquis à titre onéreux (à cet égard, il est précisé que l'apport en nature d'un bien immobilier par un associé personne physique à une société civile immobilière est considéré comme une acquisition à titre onéreux pouvant ouvrir droit au bénéfice de la réduction d'impôt).
Les immeubles acquis à titre gratuit n'ouvrent pas droit à cet avantage fiscal (toutefois, lorsque l'acquisition à titre gratuit d'un immeuble ou de droits sociaux résulte du décès de l'un des membres d'un couple soumis à imposition commune, le conjoint survivant attributaire du logement ou de titres ayant ouvert droit à la réduction d'impôt peut demander la reprise du dispositif à son profit).
Les locaux à usage mixte peuvent ouvrir à l'avantage fiscal à condition que les 3/4 au moins de leur superficie soient affectés à l'habitation (dans ce cas, le bénéfice de la mesure ne concerne que la partie affectée à l'usage d'habitation).
Remarque: Le dispositif « Scellier » ne s’applique pas aux immeubles classés ou inscrits au titre des monuments historiques ou ayant fait l’objet d’un agrément ministériel ou ayant reçu le label délivré par la Fondation du patrimoine mentionnés au 3° du I de l’article 156 du CGI.
Mode de détention du bien immobilier
La recherche du bénéfice du dispositif « Scellier » peut se réaliser via un investissement en direct, par l’intermédiaire d’une société non soumise à l’impôt sur les sociétés ou par la souscription de parts de sociétés civiles de placement immobilier (SCPI).
L’acquisition en direct du bien par le contribuable
Les revenus provenant de la location doivent être imposés à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers (les immeubles inscrits à l’actif d’une entreprise individuelle ne sont donc pas éligibles au dispositif « Scellier »).
Lorsque le contribuable vit en couple, l’immeuble peut être la propriété des deux membres du couple soumis à imposition commune, d’un seul d’entre eux ou encore des personnes à la charge du foyer fiscal au sens des articles 196 à 196 B du CGI.
La circonstance que l’immeuble soit acquis en indivision ne fait pas obstacle au bénéfice de la réduction d’impôt.
En revanche, la réduction d’impôt ne s’applique pas aux immeubles dont le droit de propriété est démembré (il s’ensuit que le démembrement de propriété de tout ou partie des éléments entrant dans la base de l’avantage fiscal, tels que le logement, ses dépendances immédiates et nécessaires ou son terrain d’assiette, fait obstacle pour l’ensemble de l’immeuble au bénéfice de la réduction d’impôt). Par exception, lorsque le démembrement de propriété résulte du décès de l’un des membres d’un couple soumis à imposition commune, le conjoint survivant, attributaire du bien en pleine propriété ou titulaire de son usufruit, peut demander la reprise du dispositif à son profit.
L’acquisition d’un bien immobilier dans une société non soumise à l’impôt sur les sociétés (autre qu’une société civile de placement immobilier)
Sont notamment concernées les sociétés civiles immobilières (SCI) semi-transparentes dont les revenus locatifs sont imposés entre les mains des associés à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers (les parts des sociétés devant être détenues dans le cadre de la gestion du patrimoine « privé » du contribuable et ne pouvant, sauf exception, pas figurer à l’actif d’une société ou d’une entreprise individuelle).
Les parts des sociétés dont le droit de propriété est démembré ne peuvent pas ouvrir droit au bénéfice de la réduction d’impôt. Si le porteur détient à la fois des parts sociales dont le droit de propriété est démembré et des parts en pleine propriété, il ne peut bénéficier de l’avantage fiscal que sur les titres acquis en pleine propriété.
La souscription de parts de SCPI
La réduction d’impôt est également accordée au titre de souscriptions en numéraire au capital initial ou aux augmentations de capital de SCPI à la condition que 95 % de la souscription serve à financer un immeuble éligible. Le produit de cette souscription doit, par ailleurs, être investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci.
Les souscriptions éligibles sont précisées par le BOI 5 B-17-09 en pages 23 à 25, avec des précisions apportées par un Rescrit du 17 novembre 2009, reproduit dans le projet de BOI du 23 juin 2010 en page 11.
Localisation
Les logements peuvent se situer en France métropolitaine ou en Outre-mer (parfois appelé « Scellier Outre-mer »).
Investissement en France métropolitaine
Les logements doivent se situer dans des zones géographiques éligibles au dispositif, se caractérisant par un déséquilibre entre l'offre et la demande de logements.
Pour l’application du dispositif « Scellier », les communes sont classées dans différentes zones : A, B1, B2 et C.
Investissements « Scellier » réalisés du 1er janvier 2009 au 3 mai 2009
Il résulte d’un arrêté du 30 décembre 2008 (publié le 31 décembre 2008) que les communes éligibles sont celles situées dans les zones A, B1 et B2 applicables aux régimes « Robien recentré » et « Borloo-neuf » (les logements situés en zone C n'étant pas éligibles au « Scellier »). Ces zones A, B1 et B2 applicables au « Scellier » figurent à l’annexe 11 du BOI 5 D-4-06.
Investissements réalisés à compter du 4 mai 2009
Le zonage est modifié par un arrêté du 29 avril 2009 (publié au Journal officiel du 3 mai 2009) qui définit les communes éligibles au dispositif (toujours dans les zones A (celle-ci étant à compter du 1er janvier 2011 scindée en zone A et A bis), B1 et B2 et sans existence de zone C).
Les zones éligibles sont reprises à l’annexe 5 du BOI 5 B-17-09.
Depuis la loi de finances pour 2010, certaines communes situées en zone C (normalement délivré par le ministre chargé du logement, après avis du maire de la commune d'implantation ou du président de l'établissement public de coopération intercommunale territorialement compétent en matière d'urbanisme. La décision du ministre de délivrer ou non l'agrément doit tenir compte des besoins en logements adaptés à la population.
Un Décret du 23 septembre 2010 et un Arrêté du 24 septembre 2010 précisent cette possibilité (le décret précise les conditions de délivrance de l’agrément et l’arrêté énonce les statistiques servant à apprécier le besoin de logements).
Date de réalisation de l'investissement pour l'appréciation du zonage
Lorsque l’investissement consiste en la construction du logement par le contribuable, la date de réalisation de l’investissement pour l’appréciation du zonage est la date de dépôt de la demande du permis de construire (avant le 04 mai 2009 ou à compter de cette date).
Pour les autres types d’investissement (acquisition d’un logement neuf achevé, acquisition en l’état futur d’achèvement etc…), la date de réalisation de l’investissement pour l’appréciation du zonage est la date d’acquisition du logement, c’est-à-dire la date de signature de l’acte authentique d’achat (avant le 04 mai 2009 ou à compter de cette date).
Tableau de synthèse de la date de réalisation de l'investissement pour l'appréciation du zonage.
Investissement réalisés en Outre-mer (« Scellier Outre-mer »)
Les logements peuvent être situés dans les 4 départements d'Outre-mer (Guadeloupe, Martinique, Guyane et Réunion, toutes les communes étant éligibles au dispositif).
Depuis le 29 mai 2009, les logements peuvent être situés à Mayotte et dans des collectivités territoriales d’Outre-mer (Saint-Barthélemy, Saint-Martin, Saint-Pierre-et-Miquelon, Nouvelle-Calédonie, Polynésie française et îles Wallis-et-Futuna).
Opérations immobilières concernées par le dispositif
Acquisition à titre onéreux d’un logement neuf entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012
La date d'acquisition
Elle s’entend de la signature de l’acte authentique d’achat.
La réduction d'impôt n'est pas accordée au titre de l'acquisition de logements réalisée après le 1er janvier 2009 lorsqu’une promesse d'achat ou une promesse synallagmatique a été conclue par l'acquéreur avant le 1er janvier 2009 (en revanche, l’acquisition d’un logement neuf ayant fait l’objet d’un simple contrat de réservation ou d’une promesse unilatérale de vente avant le 1er janvier 2009 et dont l’acte authentique d’achat est postérieur à cette date ouvre droit au bénéfice de la réduction d’impôt).
La notion de logement neuf
Les logements neufs s’entendent des immeubles à usage d’habitation dont la construction est achevée et qui n’ont jamais été habités ni utilisés sous quelque forme que ce soit.
La circonstance qu’un logement ait fait l’objet d’une précédente mutation (à titre onéreux ou à titre gratuit) ne suffit pas en soi à lui faire perdre le caractère de logement neuf pour le bénéfice de l’avantage fiscal.
Ne peuvent pas être considérés comme neufs les logements dont la première location a pris effet avant la date de leur acquisition, même lorsque cette dernière s’accompagne du transfert au profit de l’acquéreur du bail conclu par le vendeur.
Cela étant, il est toutefois admis de considérer comme neufs pour l’application de la réduction d’impôt, les logements mis en location au cours de l’année 2009 par les sociétés de construction-vente, à condition que l’acquisition desdits logements intervienne avant l’expiration du douzième mois suivant celui au cours duquel le bail a été conclu.
Il est également admis de considérer comme neufs pour l’application de la réduction d’impôt, les appartements témoins d’un programme immobilier si toutes les autres conditions sont remplies.
Un Rescrit du 22 décembre 2009 précise que par mesure de tempérament, il est admis que l'acquisition à titre onéreux d'un logement issu de la transformation d'un local affecté à un usage autre que l'habitation qui entre dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des dispositions prévues au 7° de l'article 257 du CGI ouvre droit au bénéfice de la réduction d'impôt dans les mêmes conditions que les logements neufs.
• Acquisition à titre onéreux d’un logement en l’état futur d’achèvement entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012
La date d’acquisition s’entendant de la signature de l’acte authentique.
• Le fait que le dépôt d’une demande de permis de construire soit intervenu avant le 1er janvier 2009 ne fait pas obstacle au bénéfice de la réduction d’impôt. Dans ce cas, l’acquisition du logement doit être réalisée, en tout état de cause, à compter du 1er janvier 2009. Par exemple, l’acquisition d’un immeuble ayant fait l’objet d’un dépôt de demande de permis de construire en 2008 et acquis en l’état futur d’achèvement en 2009 peut, toutes autres conditions étant remplies, ouvrir droit à la réduction d’impôt.
En revanche, la réduction d’impôt n’est pas accordée au titre de l’acquisition de logements en l’état futur d’achèvement pour lesquels une promesse d’achat ou une promesse synallagmatique a été conclue avant le 1er janvier 2009.
Pour l’application de ces dispositions, il est indiqué que les contrats de réservation ne sont pas considérés comme des promesses d’achat ou des promesses synallagmatiques de vente. Ainsi, un logement en l’état futur d’achèvement ayant fait l’objet d’un contrat de réservation ou d’une promesse unilatérale de vente avant le 1er janvier 2009 et dont l’acte authentique d’achat est postérieur à cette date ouvre droit au bénéfice de la réduction d’impôt.
• Acquisition à titre onéreux d’un logement en vue de sa réhabilitation entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012
Il s’agit de logements qui ne satisfont pas aux caractéristiques de décence prévues à l’article 6 de la loi n° 89-462 du 6 juillet 1989, et qui font l’objet de travaux de réhabilitation leur permettant d’acquérir des performances techniques voisines de celles des logements neufs, la date d’acquisition s’entendant de la signature de l’acte authentique.
Pour ouvrir droit au bénéfice de la réduction d’impôt, les travaux de réhabilitation doivent être réalisés entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012 et être achevés au plus tard au 31 décembre 2012.
En revanche, la réduction d’impôt n’est pas accordée au titre de l’acquisition de tels logements pour lesquels une promesse d’achat ou une promesse synallagmatique a été conclue avant le 1er janvier 2009. Il en résulte notamment que les logements appartenant au contribuable, ou à un membre de son foyer fiscal, avant le 1er janvier 2009 sont exclus du champ d’application la réduction d’impôt, même s’ils font l’objet de travaux de réhabilitation.
Le logement ne peut être ni loué ni utilisé par l’acquéreur, même à un usage autre que l’habitation, entre la date de son acquisition et celle du début des travaux de réhabilitation. Cette condition doit être considérée comme satisfaite lorsque, postérieurement à l’acte de cession, le vendeur ou son locataire continue à occuper temporairement le logement en vertu d’une mention expresse de l’acte portant transfert du droit de propriété.
La situation au regard de la décence du logement, de la nature des travaux de réhabilitation et de la fourniture des états et attestations est précisée par le BOI 5 B-17-09 en pages 28 et 29.
• Acquisition à titre onéreux d’un local affecté à un usage autre que l’habitation réalisée entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012 et suivie de sa transformation en logement
La date d’acquisition s’entendant de la signature de l’acte authentique d’achat. La réduction d’impôt n’est pas accordée au titre de l’acquisition de tels locaux pour lesquels une promesse d’achat ou une promesse synallagmatique a été conclue avant le 1er janvier 2009, même s’ils font l’objet de transformation à usage d’habitation.
Remarques : Les locaux qui étaient déjà la propriété du contribuable ou d’un membre de son foyer fiscal avant le 1er janvier 2009, n’ouvrent pas droit à l’avantage fiscal.
L’achèvement des travaux de transformation doit intervenir au plus tard au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de l’acquisition du local destiné à être transformé. Ainsi, un local acquis en 2012 en vue d’être transformé en logement doit être achevé au plus tard le 31 décembre 2014. Les modalités d’application de ce cas de figure sont précisées par le BOI 5 B-17-09 en pages 30 et 31.
• Les textes instaurant le dispositif « Scellier » subordonnent l’éligibilité du bien immobilier au respect de conditions relatives à la réglementation thermique du bien, dite « éco-conditionnalité ».
La réglementation thermique en vigueur s’entend de celle applicable à la date du dépôt de la demande de permis de construire de la construction concernée :
- la réglementation thermique 2000 (RT 2000) s'applique aux constructions neuves ayant fait l'objet d'une demande de permis de construire déposée entre le 2 juin 2001 et le 31 août 2006,
- la réglementation thermique 2005 (RT 2005) s'applique aux constructions neuves ayant fait l'objet d'une demande de permis de construire déposée à partir du 1er septembre 2006 (voir notamment en ce sens l’article L.111-9 du Code de la construction et de l'habitation).
Les logements soumis à la RT 2000 comme ceux soumis à la RT 2005 sont éligibles au bénéfice du dispositif « Scellier », toutes conditions étant par ailleurs remplies.
Le contribuable qui entend bénéficier de la réduction d'impôt prévue par le dispositif « Scellier » doit cependant parfois justifier du respect de cette réglementation. Les conditions dans lesquelles le contribuable qui entend bénéficier de la réduction d’impôt doit justifier du respect de la réglementation thermique en vigueur doivent être définies par un décret, non publié à la date de rédaction de ces lignes.
Le BOI 5 B-17-09 précise que : « 14. Respect de la réglementation thermique en vigueur. Les logements doivent respecter la réglementation thermique en vigueur pour ouvrir droit à la réduction d’impôt. Le contribuable qui entend bénéficier de la réduction d’impôt doit justifier du respect de cette réglementation selon des modalités qui seront ultérieurement, et au plus tard le 1er janvier 2010, définies par décret.
15. Logements concernés. Cette éco-conditionnalité s’applique :
- aux logements acquis neufs ou en l’état futur d’achèvement ;
- ou aux logements que le contribuable fait construire - ou dont il achève la construction lorsqu’ils ont été acquis inachevés - qui ont fait l’objet d’une demande de permis de construire déposée à compter de l’entrée en vigueur du décret précité ;
- ou aux locaux que le contribuable acquiert en vue de leur transformation en logement qui ont fait l’objet d’une demande de permis de construire déposée à compter de l’entrée en vigueur du décret précité.
Elle ne s’applique pas aux logements acquis en vue d’être réhabilités, dès lors que ceux-ci sont déjà achevés.
16. Conditions d’application de cette obligation. L’éco-conditionnalité s’applique aux logements mentionnés au n° 15. qui ont fait l’objet d’une demande de permis de construire à compter de la publication du décret précité. »
Il en résulte que la justification de cette éco-conditionnalité ne s’applique pas aux logements ayant fait l’objet d’une demande de permis de construire avant la publication du décret correspondant.
En pratique, les logements soumis à la RT 2000 ne seront pas soumis à l’obligation de justification du respect de cette réglementation thermique, dès lors que leur permis de construire est nécessairement antérieur à la date de publication du décret relatif à l’éco-conditionnalité (et antérieur au 1er janvier 2010).
Par ailleurs, la justification de l’éco-conditionnalité ne s’applique également pas aux logements acquis en vue d’être réhabilités (sans avoir à apprécier si l’opération est réalisée avant ou après le 1er janvier 2010), dès lors que ceux-ci sont déjà achevés.
Le BOI 5 B-17-09 réalise une synthèse de l’obligation de justification dans le tableau suivant.
A noter que l’administration fiscale a édité un projet d'instruction le 23 juin 2010 qui n’évoque plus la date de publication du décret, mais la date du 1er janvier 2010. Ce projet d'instruction indique que:
« 1. Entrée en vigueur de l’éco-conditionnalité
28. Rappel. Les conditions dans lesquelles le contribuable qui entend bénéficier de la réduction d’impôt doit justifier du respect de la réglementation thermique en vigueur doivent être définies par un décret (II de l’article 199 septvicies). La publication de ce décret est toutefois subordonnée en pratique à l’entrée en vigueur de la loi portant engagement national pour l’environnement, dite « Grenelle II », qui est en cours d’examen par le Parlement.
La réglementation thermique en vigueur s’entend de celle applicable à la date du dépôt de la demande de permis de construire du logement concerné (sur la réglementation thermique en vigueur selon la date de dépôt de la demande de permis de construire, voir n° 17 du BOI 5 B-17-09).
29. Justification exigée pour les permis de construire déposés avant le 1er janvier 2010. Lorsque la demande de permis de construire a été déposée avant le 1er janvier 2010, le contribuable n’a pas l’obligation de justifier que le logement respecte la réglementation thermique en vigueur, et cela même si l’achèvement du logement intervient après le 1er janvier 2010. Dans ce cas, la réduction d’impôt ne peut pas faire l’objet d’une remise en cause au motif de l’absence de justification du respect de la réglementation thermique en vigueur.
30. Justification exigée pour les permis de construire déposés à compter du 1er janvier 2010. Lorsque la demande de permis de construire est déposée à compter du 1er janvier 2010, le contribuable est tenu de justifier que le logement respecte la réglementation thermique en vigueur. A défaut, la réduction d’impôt peut être remise en cause.
31. Modalités transitoires de justification pour les permis de construire déposés du 1er janvier 2010 jusqu’à la date d’entrée en vigueur du décret. Du 1er janvier 2010 à la date d’entrée en vigueur du décret à paraître définissant les conditions dans lesquelles le contribuable doit justifier du respect de la réglementation thermique en vigueur, la preuve du respect de cette condition est apportée par tous moyens, notamment par la production de la synthèse d'étude thermique standardisée RT2005, telle que définie à l’annexe VI de l'arrêté du 24 mai 2006 relatif aux caractéristiques thermiques des bâtiments nouveaux et des parties nouvelles de bâtiments, attestant du respect des critères mentionnés à l’article 9 de cet arrêté (définissant les conditions dans lesquelles un logement neuf est réputé satisfaire à la réglementation thermique 2005). Conformément au 2 de l'article 10 du même arrêté, le maître d'ouvrage doit systématiquement produire cette synthèse d’étude thermique, au plus tard à l’achèvement des travaux.
La synthèse d’étude thermique atteste du respect des critères de l’article 9 de l’arrêté précité :
- en règle générale, lorsqu'elle établit le respect de trois critères 3: le respect du C, le respect du Tic et le respect des exigences minimales (voir annexe 7 pour un exemple d’extrait de synthèse d’étude thermique pour le cas général) ;
- en application d’une solution technique4, lorsqu'elle établit que le nombre de points obtenus pour les sous-totaux et le total général est supérieur ou égal au nombre de points minimal requis pour chacun (voir annexes 8 et 9). »
Ce projet d’instruction fiscale traite également de l’éco-conditionnalité au titre des investissements réalisés en Outre-mer.
Ces éléments relatifs à l’éco-conditionnalité devraient être précisés dans le décret correspondant, ainsi que dans le BOI définitif.
• x logements que le contribuable fait construire et qui ont fait l'objet, entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012, d'un dépôt de demande de permis de construire
Il peut s’agir de constructions ex nihilo ou d’additions de constructions ou de surélévations (par ailleurs, les constructions réalisées sur sol d’autrui peuvent dans certains cas ouvrir droit au bénéfice de l’avantage).
La circonstance que le dépôt de la demande du permis de construire ait été réalisé par une personne autre que le bailleur souscrivant l’engagement de location (sur ce sujet, voir infra), ne fait pas obstacle à l’obtention de la réduction d’impôt. En tout état de cause, ce dépôt doit avoir été réalisé entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012 pour que le logement puisse ouvrir droit à la réduction d’impôt.
Par ailleurs, la réduction d’impôt peut s’appliquer lorsque le contribuable est propriétaire avant le 1er janvier 2009, du terrain sur lequel va être réalisée la construction du logement. Dans ce cas, le dépôt de la demande du permis de construire doit intervenir, en tout état de cause, entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012.
L’achèvement de la construction doit intervenir au plus tard au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle du dépôt de la demande de permis de construire. Les modalités d’application de ce cas de figure sont précisées par le BOI 5 B-17-09 en pages 31 et 32.
• Acquisition à titre onéreux d’un local inachevé réalisée entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012 en vue de son achèvement par le contribuable
La date d’acquisition s’entendant de la signature de l’acte authentique d’achat.
Toutefois, la réduction d’impôt n’est pas accordée au titre de l’acquisition de locaux inachevés pour lesquels une promesse d’achat ou une promesse synallagmatique a été conclue avant le 1er janvier 2009.
La circonstance que le dépôt de la demande de permis de construire soit antérieur au 1er janvier 2009 ne fait pas obstacle au bénéfice de l’avantage fiscal (dans ce cas, le contribuable doit, en tout état de cause, avoir acquis le logement entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012, pour pouvoir bénéficier de la réduction d’impôt).
En revanche, une fois achevé, le local doit avoir la nature de logement au sens des articles R. 111-1 à R. 111-17 du code de la construction et de l’habitation.
Les locaux concernés s’entendent des locaux inachevés qui n’ont jamais été utilisés, ni occupés entre la date de leur acquisition et celle de leur achèvement. Il n’est toutefois pas nécessaire que la destination initiale du local acquis inachevé soit l’habitation.
En principe, l’achèvement du logement doit intervenir au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle du dépôt de la demande de permis de construire.
Par mesure de tempérament, il est toutefois admis que l’achèvement du logement puisse intervenir au plus tard au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de l’acquisition du local inachevé.
• Biens immobilier respectant certaines caractéristiques thermiques et énergétiques (« éco-conditionnalité »)
Les textes instaurant le dispositif « Scellier » subordonnent l’éligibilité du bien immobilier au respect de conditions relatives à la réglementation thermique du bien, dite « éco-conditionnalité ».
La réglementation thermique en vigueur s’entend de celle applicable à la date du dépôt de la demande de permis de construire de la construction concernée :
- la réglementation thermique 2000 (RT 2000) s'applique aux constructions neuves ayant fait l'objet d'une demande de permis de construire déposée entre le 2 juin 2001 et le 31 août 2006,
- la réglementation thermique 2005 (RT 2005) s'applique aux constructions neuves ayant fait l'objet d'une demande de permis de construire déposée à partir du 1er septembre 2006 (voir notamment en ce sens l’article L.111-9 du Code de la construction et de l'habitation).
Les logements soumis à la RT 2000 comme ceux soumis à la RT 2005 sont éligibles au bénéfice du dispositif « Scellier », toutes conditions étant par ailleurs remplies.
Le contribuable qui entend bénéficier de la réduction d'impôt prévue par le dispositif « Scellier » doit cependant parfois justifier du respect de cette réglementation. Les conditions dans lesquelles le contribuable qui entend bénéficier de la réduction d’impôt doit justifier du respect de la réglementation thermique en vigueur doivent être définies par un décret, non publié à la date de rédaction de ces lignes.
Le BOI 5 B-17-09 précise que : « 14. Respect de la réglementation thermique en vigueur. Les logements doivent respecter la réglementation thermique en vigueur pour ouvrir droit à la réduction d’impôt. Le contribuable qui entend bénéficier de la réduction d’impôt doit justifier du respect de cette réglementation selon des modalités qui seront ultérieurement, et au plus tard le 1er janvier 2010, définies par décret.
15. Logements concernés. Cette éco-conditionnalité s’applique :
- aux logements acquis neufs ou en l’état futur d’achèvement ;
- ou aux logements que le contribuable fait construire - ou dont il achève la construction lorsqu’ils ont été acquis inachevés - qui ont fait l’objet d’une demande de permis de construire déposée à compter de l’entrée en vigueur du décret précité ;
- ou aux locaux que le contribuable acquiert en vue de leur transformation en logement qui ont fait l’objet d’une demande de permis de construire déposée à compter de l’entrée en vigueur du décret précité.
Elle ne s’applique pas aux logements acquis en vue d’être réhabilités, dès lors que ceux-ci sont déjà achevés.
16. Conditions d’application de cette obligation. L’éco-conditionnalité s’applique aux logements mentionnés au n° 15. qui ont fait l’objet d’une demande de permis de construire à compter de la publication du décret précité. »
Il en résulte que la justification de cette éco-conditionnalité ne s’applique pas aux logements ayant fait l’objet d’une demande de permis de construire avant la publication du décret correspondant.
En pratique, les logements soumis à la RT 2000 ne seront pas soumis à l’obligation de justification du respect de cette réglementation thermique, dès lors que leur permis de construire est nécessairement antérieur à la date de publication du décret relatif à l’éco-conditionnalité (et antérieur au 1er janvier 2010).
Par ailleurs, la justification de l’éco-conditionnalité ne s’applique également pas aux logements acquis en vue d’être réhabilités (sans avoir à apprécier si l’opération est réalisée avant ou après le 1er janvier 2010), dès lors que ceux-ci sont déjà achevés.
Le BOI 5 B-17-09 réalise une synthèse de l’obligation de justification dans le tableau suivant.
A noter que l’administration fiscale a édité un projet d'instruction le 23 juin 2010 qui n’évoque plus la date de publication du décret, mais la date du 1er janvier 2010. Ce projet d'instruction indique que:
« 1. Entrée en vigueur de l’éco-conditionnalité
28. Rappel. Les conditions dans lesquelles le contribuable qui entend bénéficier de la réduction d’impôt doit justifier du respect de la réglementation thermique en vigueur doivent être définies par un décret (II de l’article 199 septvicies). La publication de ce décret est toutefois subordonnée en pratique à l’entrée en vigueur de la loi portant engagement national pour l’environnement, dite « Grenelle II », qui est en cours d’examen par le Parlement.
La réglementation thermique en vigueur s’entend de celle applicable à la date du dépôt de la demande de permis de construire du logement concerné (sur la réglementation thermique en vigueur selon la date de dépôt de la demande de permis de construire, voir n° 17 du BOI 5 B-17-09).
29. Justification exigée pour les permis de construire déposés avant le 1er janvier 2010. Lorsque la demande de permis de construire a été déposée avant le 1er janvier 2010, le contribuable n’a pas l’obligation de justifier que le logement respecte la réglementation thermique en vigueur, et cela même si l’achèvement du logement intervient après le 1er janvier 2010. Dans ce cas, la réduction d’impôt ne peut pas faire l’objet d’une remise en cause au motif de l’absence de justification du respect de la réglementation thermique en vigueur.
30. Justification exigée pour les permis de construire déposés à compter du 1er janvier 2010. Lorsque la demande de permis de construire est déposée à compter du 1er janvier 2010, le contribuable est tenu de justifier que le logement respecte la réglementation thermique en vigueur. A défaut, la réduction d’impôt peut être remise en cause.
31. Modalités transitoires de justification pour les permis de construire déposés du 1er janvier 2010 jusqu’à la date d’entrée en vigueur du décret. Du 1er janvier 2010 à la date d’entrée en vigueur du décret à paraître définissant les conditions dans lesquelles le contribuable doit justifier du respect de la réglementation thermique en vigueur, la preuve du respect de cette condition est apportée par tous moyens, notamment par la production de la synthèse d'étude thermique standardisée RT2005, telle que définie à l’annexe VI de l'arrêté du 24 mai 2006 relatif aux caractéristiques thermiques des bâtiments nouveaux et des parties nouvelles de bâtiments, attestant du respect des critères mentionnés à l’article 9 de cet arrêté (définissant les conditions dans lesquelles un logement neuf est réputé satisfaire à la réglementation thermique 2005). Conformément au 2 de l'article 10 du même arrêté, le maître d'ouvrage doit systématiquement produire cette synthèse d’étude thermique, au plus tard à l’achèvement des travaux.
La synthèse d’étude thermique atteste du respect des critères de l’article 9 de l’arrêté précité :
- en règle générale, lorsqu'elle établit le respect de trois critères 3: le respect du C, le respect du Tic et le respect des exigences minimales (voir annexe 7 pour un exemple d’extrait de synthèse d’étude thermique pour le cas général) ;
- en application d’une solution technique4, lorsqu'elle établit que le nombre de points obtenus pour les sous-totaux et le total général est supérieur ou égal au nombre de points minimal requis pour chacun (voir annexes 8 et 9). »
Ce projet d’instruction fiscale traite également de l’éco-conditionnalité au titre des investissements réalisés en Outre-mer.
Ces éléments relatifs à l’éco-conditionnalité devraient être précisés dans le décret correspondant, ainsi que dans le BOI définitif.
• Nature de la location
Pour bénéficier des avantages du dispositif « Scellier », l'investisseur doit s'engager à louer le logement nu à usage d’habitation principale à une personne autre qu’elle-même ou un membre de son foyer fiscal, pendant une durée minimale de 9 ans, en respectant certains plafonds de loyers.
Les locations meublées ne sont pas éligibles au dispositif « Scellier ».
Cette durée de 9 ans est calculée de date à date, à compter de celle de la prise d'effet du bail initial.
A noter : lorsque le logement est acquis en indivision, les indivisaires doivent s’engager conjointement à louer l’immeuble nu (la location du logement devant être consentie à une personne autre que l’un des indivisaires et autre qu’une personne fiscalement à charge de l’un d’eux).
Lorsque l’investissement se réalise via une société civile non soumise à l’impôt sur les sociétés autre qu’une SCPI (par exemple une SCI), la réduction d’impôt est subordonnée à l’engagement de louer le logement à une personne autre qu’un associé ou un membre de son foyer fiscal, pendant une durée minimale de neuf ans. En outre, l’associé qui souhaite bénéficier de la réduction d’impôt « Scellier » doit également s’engager à conserver les parts jusqu’à l’expiration de la période couverte par l’engagement de location pris par la société (en ce qui concerne les obligations déclaratives, voir infra).
Lorsque l’investissement consiste en une souscription de parts de SCPI, cette société doit également prendre l’engagement de louer le logement financé par la souscription, dans les mêmes conditions, à une personne autre qu’un associé de la SCPI ou un membre de son foyer fiscal (lorsqu’une même souscription de parts de SCPI est affectée à la réalisation de plusieurs logements, chacun d’entre eux doit faire l’objet d’un engagement de location de la part de la SCPI). Ici aussi, l’associé de la SCPI qui entend bénéficier de la réduction d’impôt « Scellier » doit s’engager à conserver la totalité de ses titres jusqu’à l’expiration de l’engagement de location souscrit par la SCPI.
En cas de souscription de parts de SCPI acquises en indivision, les indivisaires doivent s’engager conjointement à conserver leurs parts sociales jusqu’à l’expiration de l’engagement souscrit par la société. Par ailleurs, le locataire du logement ne peut être un associé de la SCPI, l’un des indivisaires ou un membre du foyer fiscal de l’un des indivisaires.
Par ailleurs, il existe des possibilités de donner en location le logement à un organisme public ou privé en vue de sa sous-location.
Pendant la période d’engagement de location, il est exclu que le propriétaire (ou les co-indivisaires) se réserve la jouissance du bien, à quelque usage que ce soit et même pour une très courte durée, pour lui-même ou un membre de son foyer fiscal, directement ou par l’intermédiaire d’une société non soumise à l’impôt sur les sociétés dont il est associé.
Il est également exclu de mettre le logement à la disposition d’un occupant à titre précaire, en l’absence de contrat de location, ou à titre gratuit, même pour une courte durée, pendant la période couverte par l’engagement de location.
La location doit être :
- destinée à l'usage d'habitation principale du locataire,
- effective,
- et continue.
La location doit prendre effet dans les 12 mois qui suivent :
- la date de l'acquisition, en cas d'acquisition d'un logement neuf,
- la date de l'achèvement du logement, en cas d'acquisition en état futur d'achèvement, d’acquisition de locaux inachevés, d’acquisition d’un local que le contribuable transforme en logement ou en cas de construction d'un logement par le contribuable,
- la date de l'achèvement des travaux, en cas d'acquisition d'un logement en vue de sa réhabilitation.
• Vacance locative
En cas de congés du locataire pendant la période couverte par la location, le logement doit aussitôt être remis en location. L’administration fiscale précise qu’il peut être admis une certaine période de vacance (sans remise en cause de l’avantage fiscal) mais celle-ci ne doit pas excéder 12 mois.
L’administration indique ainsi dans son BOI 5 B-17-09 : « En cas de congé du locataire pendant la période couverte par l’engagement de location, le logement doit être aussitôt remis en location jusqu’à la fin de cette période. Il pourra cependant être admis une période de vacance, dès lors que le propriétaire établira qu’il a accompli les diligences concrètes (insertion d’annonces, recours à une agence immobilière) et que les conditions de mise à la location ne sont pas dissuasives.
A défaut de relocation effective dans un délai de douze mois à compter de la date de réception de la lettre recommandée par laquelle le locataire a signifié son congé au propriétaire, le service doit procéder à la remise en cause de la réduction d’impôt obtenue. Sur les modalités de remise en cause, voir la fiche n° 9 de la présente instruction.
3. Par exception, lorsque la vacance intervient moins de douze mois avant le terme de la période d’engagement de location, il est admis de ne pas remettre en cause le bénéfice de l’avantage fiscal si les conditions suivantes sont réunies :
- le logement est en état d’être loué ;
- le propriétaire ne s’en réserve pas la jouissance à quelque usage que ce soit et même pour une très courte durée, pour lui-même ou un membre de son foyer fiscal ;
- le logement n’est pas mis à la disposition d’un occupant à titre précaire ou à titre gratuit, même pour une très courte période, pendant la période couverte par l’engagement de location ;
- le logement n’est pas cédé avant l’expiration de l’engagement de location.[…] »
• Plafonds de loyers
Afin d’être éligible au dispositif « Scellier », le loyer mensuel par mètre carré (m²) ne doit pas être supérieur, pendant toute la période couverte par l’engagement de location, à un plafond fixé par décret.
En pratique, il s’agit de plafonds identiques à ceux fixés pour le bénéfice du dispositif « Robien recentré » et qui diffèrent selon la zone dans laquelle se situe le logement donné en location (sur la notion de zonage, voir supra).
Lorsque le bien immobilier est donné en location dans le cadre du dispositif « Scellier intermédiaire » (voir fiche correspondante) ou lorsqu’ils sont situés Outre-mer, des plafonds spécifiques sont alors applicables (ainsi que des plafonds de ressources des locataires).
Ces plafonds de loyer sont relevés chaque année, au 1er janvier.
Pour 2009, les plafonds de loyers par mètre carré applicables au dispositif « Scellier » (France métropolitaine et DOM) étaient notamment précisés par le BOI 5 B-17-09 en page 38.
Pour 2010, les plafonds de loyers par mètre carré applicables au dispositif « Scellier » et « Scellier Outre-mer » (DOM et COM), charges non comprises, sont notamment précisés par l’instruction du 03 mars 2010
Pour 2011 le décret du 20 décembre 2010 instaure :
- une baisse des plafonds de loyers,
- la création d’une nouvelle zone A bis,
- la fixation des plafonds de loyers des logements situés en zone C (qui serait éligibles au dispositif « Scellier » selon la procédure d’agrément insérée par la loi de finances pour 2010).
Les investissements dans les communes de la zone A bis échapperont à la baisse des plafonds de loyers (qui resteraient au niveau de l’actuelle zone A).
L'arrêté du 22 décembre 2010 énonce la liste des communes composant cette zone A bis.
75 – Paris :
Paris.
78 – Yvelines :
Le Chesnay, Croissy-sur-Seine, Maisons-Laffitte, Le Pecq, Rocquencourt, Saint-Germain-en-Laye, Versailles, Le Vésinet, Viroflay.
92 – Hauts-de-Seine :
Antony, Asnières-sur-Seine, Bagneux, Bois-Colombes, Boulogne-Billancourt, Bourg-la-Reine, Châtenay-Malabry, Châtillon, Chaville, Clamart, Clichy, Colombes, Courbevoie, Fontenay-aux-Roses, Garches, La Garenne-Colombes, Issy-les-Moulineaux, Levallois-Perret, Malakoff, Marnes-la-Coquette, Meudon, Montrouge, Nanterre, Neuilly-sur-Seine, Le Plessis-Robinson, Puteaux, Rueil-Malmaison, Saint-Cloud, Sceaux, Sèvres, Suresnes, Vanves, Vaucresson, Ville-d’Avray.
93 – Seine-Saint-Denis :
Aubervilliers, Bagnolet, Les Lilas, Montreuil, Pantin, Le Pré-Saint-Gervais, Saint-Denis, Saint-Ouen.
94 – Val-de-Marne :
Arcueil, Bry-sur-Marne, Cachan, Charenton-le-Pont, Fontenay-sous-Bois, Gentilly, Ivry-sur Seine, Joinville le- Pont, Kremlin-Bicêtre, Maisons-Alfort, Nogent-sur-Marne, Le Perreux-sur-Marne, Saint-Mandé, Saint-Maur des- Fossés, Saint-Maurice, Villejuif, Vincennes.
Les communes situés dans l’actuelle zone A (hors celles situées en zone A bis) verront leurs plafonds de loyer baisser de 26 % à 16,1 € au m²).
Les communes situées en zone B1 et B2 verront leurs plafonds de loyer baisser de 14 % (passage respectifs à 13 et 10,6 € au m²).
Ce nouveau zonage et ces nouveaux plafonds de loyers s’appliqueront :
- aux logements acquis à compter du 1er janvier 2011 (date de signature de l’acte notarié),
- aux logements dont la demande de permis de construire a été déposée à compter du 1er janvier 2011, s’agissant de logements que le contribuable fait construire.
Les plafonds de loyer pour les communes situées en zone C bénéficiant d’un agrément seront de 6,1 au m².
Le plafond de loyer applicable en fonction du zonage s'apprécie, selon la nature de l'opération, soit à la date d'acquisition, soit à la date de dépôt de la demande de permis de construire.
Ces dispositions s'appliquent sans préjudice de l'application de la législation afférente aux rapports locatifs et plus particulièrement de celle relative aux modalités de révision du loyer en cours de bail.
Quelle que soit la zone géographique, la méthode de mesure de la surface à prendre en compte est précisée par le BOI 5 B-17-09 en page 38.
• Imposition des revenus locatifs : régime « micro-foncier » ou régime « réel » d’imposition
Pour que l’investissement soit éligible au dispositif « Scellier », les revenus locatifs doivent nécessairement être imposés à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers.
Ces revenus peuvent être imposés soit dans le régime « micro-foncier », soit dans le régime « réel » d’imposition, sans incidence sur la réduction d’impôt sur le revenu.
Le BOI 5 B-17-09 indique ainsi que : « Le régime d’imposition simplifié prévu à l’article 32 du CGI s’applique de plein droit lorsque le revenu brut foncier total du contribuable n’excède pas 15 000 € au titre de l’année d’imposition. La circonstance que le contribuable bénéficie de la réduction d’impôt prévue à l’article 199 septvicies du CGI ne fait pas obstacle à l’application de ce régime. Il est cependant rappelé que le revenu net foncier imposable est alors calculé automatiquement par l’application d’un abattement forfaitaire représentatif de l’ensemble des charges et déductions et égal à 30 % du revenu brut. »
Notons : l’imposition dans le cadre du « micro-foncier » n’est pas possible lorsque l’investisseur bénéficie des avantages complémentaires en cas de location dans le secteur intermédiaire (« Scellier intermédiaire ») ou pour investissement dans les zones de revitalisation rurale (ZRR).
• Base de calcul
La base de calcul de la réduction d’impôt sur le revenu est différente selon les cas de figure :
• En cas d’acquisition d’un logement neuf ou en l’état futur d’achèvement
La base de la réduction d’impôt est constituée par le prix de revient du logement (prix d’acquisition majoré des frais afférents à l’acquisition : honoraires de notaire, commissions versées aux intermédiaires, taxe sur la valeur ajoutée, droits d’enregistrement le cas échéant, et taxe de publicité foncière).
• En cas d’acquisition à titre onéreux d’un logement en vue de sa réhabilitation
La base de la réduction d’impôt est calculée sur le prix d’acquisition des locaux (majoré des frais afférents à l’acquisition), elle comprend également le montant du prix des travaux de réhabilitation (mentionnés au II de l’article 2 quindecies B de l’annexe III au CGI). La base de la réduction d’impôt s’apprécie, pour les logements réhabilités, à la date d’achèvement des travaux de réhabilitation.
Les travaux réalisés postérieurement à l’achèvement des travaux de transformation en logement ne sont pas compris dans la base de l’avantage fiscal. Ces dépenses de travaux peuvent, le cas échéant, être admises en déduction, dans les conditions de droit commun, pour la détermination des revenus fonciers.
Les modalités d’application de ce cas de figure sont précisées par le BOI 5 B-17-09 en pages 45 et 46.
• En cas d’acquisition d’un local affecté à un usage autre que l’habitation et suivie de sa transformation en logement par le contribuable
La base de la réduction d’impôt est déterminée en comprenant le prix d’acquisition du local majoré des frais afférents à cette acquisition, ainsi que le montant des travaux de transformation en logement.
Les modalités d’application de ce cas de figure sont précisées par le BOI 5 B-17-09 en pages 44 et 45.
• En cas de construction d’un logement par le contribuable
La base de la réduction d’impôt est déterminée à la date d’achèvement des travaux de construction et comprend le prix d’acquisition du terrain, le prix payé pour la construction du logement, ainsi que le prix payé pour l’installation des équipements initiaux du logement (équipement sanitaire, chauffage...).
Les modalités d’application de ce cas de figure sont précisées par le BOI 5 B-17-09 en pages 42 à 44.
• En cas d’acquisition d’un logement inachevé en vue de son achèvement par le contribuable
La base de la réduction d’impôt est constituée par le prix d’acquisition du local inachevé (majoré des frais afférents à cette acquisition tels que définis ci-dessus), majorée des travaux d’achèvement de la construction (y compris les travaux d’aménagement intérieur que le contribuable réalise ou fait réaliser, dès lors qu’ils ont pour objet de rendre habitable un logement neuf et qu’ils peuvent être regardés comme indissociables de l’opération de construction).
Précisions sur les dépendances, garage et emplacements de parking :
La fraction du prix d'acquisition ou de revient global du logement qui se rapporte aux dépendances immédiates et nécessaires telles que les emplacements de stationnement est également comprise, si elles font l'objet d'un bail commun avec le logement, dans la base de l'avantage fiscal.
Lorsque le garage ou l'emplacement de stationnement fait l'objet d'un bail distinct, la fraction du prix global d'acquisition ou du prix de revient correspondant à ce garage ou à cet emplacement est exclue de la base de la réduction d'impôt.
De même, les frais d'acquisition doivent faire l'objet d'une répartition entre d'une part, les frais afférents à l'acquisition du logement et de ses dépendances entrant dans la base de l'avantage fiscal, et d'autre part, les frais afférents à l'acquisition du garage ou de la place de stationnement, exclus de cette base.
Lorsque le garage ou l'emplacement de stationnement ne peut pas faire l'objet d'un bail distinct, ce dernier n'étant pas physiquement séparé du logement ou de ses dépendances (cas de l'habitat individuel notamment), les règles de droit commun sont applicables. Ainsi, la base de la réduction d'impôt ne fait l'objet d'aucune réfaction au titre du garage ou de l'emplacement de stationnement.
• Limitation de la base de calcul
Le contribuable ne peut bénéficier, au titre d'une même année d'imposition, de la réduction d'impôt qu'à raison de l'acquisition, de la construction ou de la transformation que d'un seul logement.
Pour déterminer la date à prendre en compte, il convient à se reporter au tableau suivant.
Cette disposition est destinée à pénaliser les investissements dans des logements de petite taille.
Pour l'application de ces dispositions, le contribuable s'entend du foyer fiscal qui se compose d'une personne seule, veuve ou divorcée ou des conjoints ou partenaires pour les personnes mariées ou liées par un PACS et soumises à imposition commune ainsi que des personnes à charge (au sens des articles 196 à 196 B du CGI).
Lorsque 2 contribuables ayant chacun acquis distinctement un logement au titre d'une même année d'imposition sont, postérieurement à cette acquisition, soumis à imposition commune du fait d'un mariage ou de la conclusion d'un PACS, le nouveau foyer fiscal ainsi constitué continue de bénéficier de la réduction d'impôt au titre de chacune des acquisitions antérieures.
L'acquisition d'un logement éligible après le mariage ou un PACS ouvre également droit au bénéfice de l'avantage. Lorsqu'un même contribuable acquiert au titre de 2 années distinctes, 2 logements pour lesquels le fait générateur de la réduction d'impôt intervient la même année, chacun de ces logements ouvrira droit à l'avantage fiscal au titre de cette même année. Lorsque la transformation d'un local donne lieu à la création de plusieurs logements, seul l'un de ces logements peut ouvrir droit à la réduction d'impôt.
Remarque : La loi de finances pour 2011 modifie les modalités d'imposition des couples l'année du mariage ou de la conclusion du PACS ainsi que l'année du divorce ou de la séparation.
A partir de 2011, l'imposition sera commune pour l'ensemble des revenus de l'année du mariage ou de la conclusion du PACS. Dans ce cas, les couples qui auront acheté 2 logements, pour lesquels le fait générateur de la réduction d'impôt intervient cette année, ne pourront prétendre qu'à l'obtention d'1 réduction. En effet, fiscalement, on considère qu'il n'y a qu'un foyer fiscal au titre de cette année.
Les couples pourront cependant opter pour une imposition séparée l'année de la conclusion ou de la rupture du mariage ou du PACS. Dans ce cas, si le couple acquiert 2 logements pour lesquels le fait générateur de la réduction d'impôt intervient cette même année, chacun des logements ouvrira droit à la réduction d'impôt. En effet, fiscalement, il existe effectivement 2 foyers fiscaux au titre de cette année.
Lorsque l’investissement porte sur un logement, la base de la réduction d’impôt constituée par le prix d’acquisition ou de revient global du logement (voir supra) ne peut toutefois pas excéder la somme de 300 000 €.
• L'indivision
Lorsqu’un logement éligible au dispositif « Scellier » est détenu en indivision, chaque indivisaire bénéficie de la réduction d’impôt dans la limite de la quote-part du prix de revient de ce logement correspondant à ses droits dans l’indivision.
Exemple : lorsqu’une indivision comportant trois indivisaires à parts égales acquiert un logement dont le prix de revient s’élève à 400 000 €, chaque indivisaire bénéficie de la réduction d’impôt, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies, à hauteur d’un tiers du prix de revient de ce logement, retenu pour sa fraction inférieure à 300 000 €, soit une base de réduction d’impôt égale à 100 000 € pour chacun des trois indivisaires.
• L’acquisition par une société non soumise à l’impôt sur les sociétés autre qu’une société civile de placement immobilier (par exemple une SCI)
Le contribuable bénéficie de la réduction d’impôt dans la limite de la quote-part du prix de revient correspondant à ses droits sur le logement concerné. Ici aussi, la réduction d'impôt dont peut bénéficier l'associé personne physique, ne peut également porter que sur un seul logement.
Exemple n°1 : une SCI non soumise à l’impôt sur les sociétés comportant trois associés à parts égales acquiert un logement dont le prix de revient s’élève à 400 000 €, chaque associé bénéficie de la réduction d’impôt, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies, à hauteur d’un tiers du prix de revient de ce logement, retenu pour sa fraction inférieure à 300 000 €, soit une base de réduction d’impôt égale à 100 000 € pour chacun des trois associés.
Exemple n°2 : deux personnes physiques constituent à parts égales une société civile, non soumise à l’impôt sur les sociétés. Cette société acquiert en 2010 un logement neuf achevé pour un prix de 240 000 €. Au titre de cette opération, chacun des associés pourra ainsi bénéficier d’une réduction d’impôt d’un montant de 30 000 € (soit ici 240 000 € x 25 % x 1/2), étalée sur neuf ans. Si ces deux personnes physiques forment un couple soumis à imposition commune, la réduction d’impôt dont bénéficie chacun d’eux s’impute sur l’impôt sur le revenu dû par le couple, pour un montant total de 60 000 € étalé sur neuf ans.
Exemple n°3 : Deux personnes physiques constituent à parts égales une société civile, non soumise à l’impôt sur les sociétés. Cette société acquiert en 2010 deux logements neufs achevés pour un prix total de 390 000 € (240 000 € pour le premier logement et 150 000 € pour le second). Seule l’acquisition d’un de ces deux logements pourra ouvrir droit à la réduction d’impôt. Au titre de cette opération, chacun des associés pourra ainsi bénéficier, si le choix porte sur le logement dont le prix est le plus élevé, d’une réduction d’impôt d’un montant de 30 000 € (soit ici 240 000 € x 25 % x 1/2). Le montant total de la réduction d’impôt obtenue par les associés s’élève ainsi à 60 000 €, étalé sur neuf ans.
• La souscription de parts de SCPI « Scellier »
La base de la réduction d’impôt est constituée de 100 % du montant total de la souscription en numéraire effectivement versée par le contribuable au 31 décembre de l’année au titre de laquelle la souscription a été effectuée. Le montant de la souscription pris en compte pour la détermination de la réduction d’impôt ne peut pas excéder pour un même contribuable la somme de 300 000 €.
Lorsque la gérance est confiée à une société de gestion, la base de l’avantage fiscal comprend la partie de la rémunération de cette société destinée à couvrir les frais de recherche des investissements, ainsi que la fraction de la rémunération destinée à couvrir les frais de collecte et la commission de gestion. Il s’agit notamment de la rémunération annuelle de la société de gestion, destinée à couvrir les opérations de gestion administrative de la société (administration générale, information des associés, distribution des revenus) et de gestion du patrimoine (recouvrement des loyers, surveillance et entretien pour assurer le maintien en bon état des immeubles).
Des précisions sont apportées dans le BOI 5 B-17-09 en fiche 1, aménagé par un Rescrit du 17 novembre 2009, reproduit dans un projet de BOI du 23 juin 2010 en page 11.
La souscription de parts acquises en indivision ouvre droit à la réduction d’impôt, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies. Dans ce cas, la réduction d’impôt est calculée, pour chaque indivisaire, sur le montant de la souscription dans la limite de sa quote-part indivise, retenue pour sa fraction inférieure à 300 000 €.
Il est possible d’acquérir un logement éligible au dispositif « Scellier » ainsi que des parts de SCPI « Scellier » au titre d’une même année.
Lorsqu’au titre d’une même année d’imposition, un contribuable acquiert un logement et souscrit des parts de SCPI ouvrant droit à la réduction d’impôt « Scellier », le montant des dépenses retenu pour la détermination de l’avantage fiscal ne peut pas excéder 300 000 € (limitation de la base à 300 000 € par an pour l’ensemble).
• Taux de réduction d’impôt
• Taux de réduction pour les investissements en France métropolitaine
• Taux de la réduction d'impôt
Le taux de la réduction d’impôt sur le revenu est différent selon la nature des investissements réalisés. Il convient en premier lieu de rechercher l’événement à retenir (date d’acquisition du bien, date de demande du dépôt de permis de construire ou date de souscription au capital) pour apprécier le taux de réduction d’impôt applicable.
Ces événements sont récapitulés dans le tableau suivant:
| Nature de l'investissement | Date de réalisation de l'investissement pour l'appréciation du zonage |
| Acquisition d'un logement neuf achevé | Date de réalisation de l'investissement pour l'appréciation du zonage Date de l'acquisition. La date d'acquisition s'entend de la signature de l'acte authentique d'achat |
| Acquisition d'un logement en état futur d'achèvement | |
| Acquisition d'un logement en vue de sa réhabilitation | |
| Acquisition d'un local que le contribuable transforme en logement | |
| Acquisition de locaux inachevés, en vue de leur achèvement par le contribuable | |
| Construction d'un logement par le contribuable | Date du dépîot de la demande du permis de construire |
Attention, la date du fait générateur de la réduction d’impôt (voir infra), c’est-à-dire celle à partir de laquelle le contribuable peut effectivement bénéficier de la réduction d’impôt, diffère parfois de la date à retenir pour l’appréciation du taux de réduction d’impôt, telle que mentionnée dans le tableau ci-dessus (ces deux dates ne coïncident en effet qu’en cas d’acquisition d’un logement neuf achevé).
Le taux de la réduction d'impôt est actuellement fixé à :
- 25 % pour les logements acquis ou construits et les souscriptions en 2009 et en 2010,
- 13 % pour les logements acquis ou construits et les souscriptions en 2011,
- 9 % pour les logements acquis ou construits et les souscriptions en 2012.
Lors de l’instauration du dispositif « Scellier », le texte prévoyait initialement un taux de réduction d’impôt de 25 % pour les investissements réalisés en 2009 et 2010 et un taux de réduction de 20 % pour ceux réalisés en 2011 et 2012, mais les taux ont été revus à la baisse à 2 reprises.
- Dans un premier temps l'administration a abaissé le taux à 15 % pour les investissements réalisés en 2011 et 20 % en 2012. L’administration fiscale a publié un projet d'instruction du 23 juin 2010 récapitulant ces taux.
- Dans un second temps, la loi de finances pour 2011 (article 105) a prévu une réduction globale minimale de 10 % aux réductions compris dans le champ du plafonnement global de certains avantages fiscaux à l’impôt sur le revenu (Annexe IV de l'instruction du 26 juillet 2010, BOI 5 B-19-10, listant les avantages fiscaux concernés par le plafonnement global des niches fiscales au 1er janvier 2010).
La réduction, appelée également « coup de rabot » est opérée par une multiplication du taux par 0,9. Les résultats des opérations sont arrondis à l’unité inférieure. Le taux de la réduction d'impôt du dispositif « Scellier » passe donc à 13 % pour les investissements réalisés en 2011 et 9 % en 2012.
Toutefois, le législateur a exclu du champ de la réduction les avantages fiscaux acquis à compter de l’imposition des revenus de l’année 2011, mais qui trouvent leur fondement dans une décision d’investissement immobilier antérieure.
Les investissements immobiliers dont le contrat de réservation réalisé avant le 1er janvier 2011 et ayant date certaine (acte notarié ou sous seing privé soumis à la formalité de l’enregistrement) et dont l’acte notarié est réalisé avant le 31 mars 2011 sont exclus du « coup de rabot », le taux applicable sera donc de 15 %.
En revanche, les opérations réalisées à compter du 1er janvier 2011 qui ouvrent droit à un avantage fiscal sont concernées par la réduction globale de 10 %.
La loi de finance rectificative pour 2010, dans son article 62, reporte les baisses de taux de réduction pour les logements Scellier. Le taux de réduction à 25 % est maintenu, que le logement soit BBC ou non, en cas de réservation ayant date certaine (déposé au rang des minutes du notaire ou enregistré au service des impôts) avant le 31 décembre 2010 et d'un acte d’acquisition notarié réalisé avant le 31 janvier 2011.
Un décret en Conseil d'Etat devant paraître au plus tard le 30 avril 2011 énoncera les taux et montants résultant de l'application de cette mesure.
• Majoration BBC
En ce qui concerne les logements acquis ou construits en 2011 ou 2012, le taux de 13% et de 9% est majoré de 9 points (respectivement 22 % et 18 %) pour les logements dont le niveau de performances énergétiques est supérieur à celui imposé par la législation en vigueur (logements BBC selon toute vraisemblance - un décret à paraître fixera le niveau de performance énergétique exigé).
Le label doit être délivré au plus tard pour les acquisitions de logements neufs à la date d'acquisition, et à la date d'achèvement pour les logements acquis en Vefa ou que le contribuable fait construire.
Ne sont en revanche pas concernés par la majoration de la réduction d’impôt, les locaux que le contribuable transforme en logements ainsi que les logements acquis en vue de leur réhabilitation.
• Taux de réduction d’impôt pour les investissements Outre-mer
Nous allons récapituler les taux de réduction d'impôt sur le revenu en ce qui concerne les logements (ou les souscriptions employées pour le financement de tels logements) situés dans les départements d'Outre-mer (investissements réalisés depuis le 1er janvier 2009), ainsi que ceux situés à Mayotte, Saint-Barthélemy, Saint-Martin, Saint-Pierre-et-Miquelon, en Nouvelle- Calédonie, en Polynésie française et dans les îles Wallis et Futuna (investissements réalisés depuis le 29 mai 2009).
Les taux de réduction d’impôt sur le revenu sont les suivants :
- 25 % pour les logements acquis ou construits et pour les souscriptions réalisées entre le 1er janvier 2009 et le 28 mai 2009 (DOM uniquement),
- 40 % pour les logements acquis ou construits et pour les souscriptions réalisées entre le 29 mai 2009 et le 31 décembre 2010,
- 36 % pour les logements acquis ou construits et pour les souscriptions réalisées entre le 1er janvier 2011 et le 31 décembre 2011
- 31 % pour les logements acquis ou construits et pour les souscriptions réalisées entre le 1er janvier 2012 et le 31 décembre 2013,
- 31 % pour les logements acquis ou construits et pour les souscriptions réalisées entre le 1er janvier 2014 et le 31 décembre 2017, dès lors que le propriétaire s'engage à ce que les logements restent loués à l'issue de la période couverte par l'engagement initial selon les conditions de « Scellier intermédiaire ».
L’administration fiscale a prévue dans son projet d'instruction du 23 juin 2010 de commenter ce dispositif Outre-mer dans une instruction fiscale spécifique, non encore publiée.
A noter que l’Ordonnance du 25 novembre 2010 modifie le mode d’étalement de la réduction d’impôt et la durée de l’engagement de location pour les logements situés en Nouvelle-Calédonie, en Polynésie française ou dans les îles Wallis et Futuna (voir ci-après).
• Modalités d’imputation de la réduction d’impôt
La réduction d'impôt est répartie, par parts égales, sur 9 années à raison d’un neuvième de son montant par année.
L’année d’obtention de la première fraction de cette réduction d’impôt est l’année d’achèvement du logement ou des travaux de réhabilitation, ou l’année de son acquisition si elle est postérieure (la réduction d’impôt sur le revenu est donc imputée sur l’impôt dû au titre de cette année et au titre des 8 années suivantes).
L’administration fiscale réalise un tableau de synthèse sur le fait générateur de la réduction d’impôt dans son BOI 5 B-17-09 en page 12, reproduit ici.
Le solde de la réduction d'impôt imputable qui, au titre d'une année d'imposition, excède l'impôt dû par le contribuable peut être imputé sur l'Impôt sur le Revenu dû au titre des années suivantes jusqu'à la 6ème inclusivement à condition que le logement soit maintenu en location par le contribuable. Pour l'application de ces dispositions, les fractions ainsi reportées s'imputent en priorité, en retenant d'abord les plus anciennes.
L’ordonnance du 25 novembre 2010 publiée au Journal officiel du 26 novembre 2010 apporte des aménagements au dispositif « Scellier Outre-mer » portant sur des logements situés en Nouvelle-Calédonie, en Polynésie française ou dans les îles Wallis et Futuna et acquis à compter du 1er janvier 2011 :
- la réduction d’impôt est étalée sur 5 ans, au lieu de 9 selon le droit commun,
- la durée de l’engagement de location est réduite à 5 ans.
• Avantages complémentaires en cas de location dans le secteur intermédiaire, dit « Scellier intermédiaire » (voir fiche correspondante)
Lorsque la location du logement ouvrant droit à la réduction d’impôt est consentie, pendant toute la période d’engagement de location (initiale ou prorogée), dans le secteur intermédiaire, c’est-à-dire à des conditions de loyers plus restrictives pour des locataires qui satisfont à certaines conditions de ressources, le contribuable bénéficie d’avantages fiscaux supplémentaires. Pour le bénéfice des avantages fiscaux supplémentaires, la location doit être consentie dans le secteur intermédiaire.
Ces avantages prennent la forme d’une déduction spécifique au titre des revenus fonciers de 30 % (déduction identique au dispositif « Borloo neuf »), lorsque le revenu net foncier est déterminé selon les règles propres au régime réel d’imposition et d’un complément de réduction d’impôt, lorsque la location reste consentie dans le secteur intermédiaire après la période initiale de l’engagement de location (le contribuable peut alors bénéficier d'un supplément annuel de réduction d'impôt à hauteur de 2 % du prix du logement pendant 6 années supplémentaires, par période de 3 ans pour les acquisitions effectuées en 2009 et 2010 et 1,66 % pour les acquisitions effectuées à partir de 2011).
Ce complément de réduction d’impôt sur le revenu peut s’appliquer aussi bien aux investissements réalisés en France métropolitaine qu’à ceux réalisés dans les DOM-COM.
Ils ne peuvent être cumulés avec d’autres avantages fiscaux et des obligations déclaratives spécifiques sont également prévues. Par ailleurs, dans ce cas, la location ne doit pas être consentie à un ascendant ou descendant du bailleur.
• Avantages complémentaires en cas de location dans les zones de revitalisation rurale (ZRR)
Lorsque le logement ouvrant droit à la réduction d’impôt est situé dans une zone de revitalisation rurale (ZRR), le contribuable bénéficie d’un avantage fiscal supplémentaire, sous la forme d’une déduction spécifique au titre des revenus fonciers égale à 26 % des revenus bruts tirés de cette location.
La liste des communes situées dans une zone de revitalisation rurale est fixée, à partir du 1er janvier 2009, par l’arrêté du 9 avril 2009 (publié au Journal officiel du 11 avril 2009). Cette déduction n’est applicable que lorsque le revenu net foncier est déterminé selon les règles propres au régime réel d’imposition.
L’application de ce dispositif « Scellier ZRR » est en pratique très marginale (pour plus d’information sur le dispositif et son zonage, voir le BOI 5 B-17-09 en pages 18 et 87).
• Non-cumul avec d'autres dispositions
Le dispositif « Scellier » n'est pas cumulable (pour un même logement ou une même souscription de parts) avec différents dispositifs fiscaux, notamment :
- les réductions en faveur du tourisme (articles 199 decies E à G du CGI),
- la réduction en faveur des résidences hôtelières à vocation sociale. (article 199 I du CGI),
- la réduction en faveur du logement en Outre-mer (article 199 undecies A du CGI),
- la réduction « Malraux » (article 199 tervicies du CGI),
- le dispositif des monuments historiques (ou assimilés),
- le bénéfice du Prêt Locatif Social (PLS) lorsque le logement a fait l'objet d'un dépôt de permis de construire à compter du 1er janvier 2010.
• Conséquences de l’obtention de la réduction d'impôt « Scellier »
Ce dispositif prévoit que l’avantage fiscal prend la forme d’une réduction d’impôt sur le revenu, contrairement à d’autre dispositifs qui prévoient une déduction sous forme d’amortissement du bien (notamment les dispositifs « Périssol », « Besson neuf », « Robien », « Robien recentré » et « Borloo neuf »).
La réduction d’impôt sur le revenu « Scellier » permet donc de diminuer l’imposition, mais :
- n'offre pas de gain en matière de prélèvements sociaux,
- ne permet pas de diminuer les revenus pris en compte pour la détermination du droit à restitution des impositions directes ( « bouclier fiscal »)
- est prise en compte pour le calcul du plafonnement globale des « niches fiscales».
REMISE EN CAUSE DE L'AVANTAGE FISCAL
• La réduction d'impôt obtenue fait notamment l'objet d'une remise en cause en cas de :
• non-respect de l'engagement de location ;
• non-respect des conditions de mise en location ;
• cession, pendant la période d'engagement de location, des immeubles ou des parts de SCPI au titre desquels le contribuable a bénéficié de la réduction d'impôt.
• Exceptions à la remise en cause
• pour non-respect engagement de location
Aucune remise en cause de l'avantage n'est effectuée lorsque le contribuable ou l'un des membres du couple soumis à imposition commune :
• est atteint d'une invalidité correspondant au classement dans la 2ème ou la 3ème des catégories prévues à l'article L. 341-4 du code de la sécurité sociale (invalides absolument incapables d'exercer une profession quelconque et invalides qui sont, en outre, dans l'obligation d'avoir recours à l'assistance d'une tierce personne pour effectuer les actes de la vie ordinaire).
• est licencié. Les personnes licenciées s'entendent de celles dont le contrat de travail est rompu à l'initiative de leur employeur. Cette qualité est également reconnue aux salariés de moins de 60 ans licenciés pour motif économique et bénéficiaires d'une convention de coopération du Fonds national de l'emploi qui leur assure le paiement de l'allocation spéciale du Fonds national de l'emploi et d'une allocation conventionnelle (Documentation de base 5 F-1144, paragraphe n° 25).
• décède.
• pour non-respect de l'engagement de conservation pendant l'engagement de location :
• Lorsque le transfert de propriété résulte du décès de l'un des membres soumis à imposition commune, l'avantage n'est pas remis en cause.
• En cas de cession de droits indivis : Les exceptions prévues en cas de non-respect de l'engagement de location exposées ci-dessus sont applicables.En tout état de cause, la mise en indivision d'un logement pendant la période d'engagement de location ou de conservation des parts entraîne la cessation de l'application de la réduction d'impôt pour l'avenir, quand bien même l'indivision résulterait du décès de l'un des membres du couple soumis à imposition commue. En effet, si le conjoint survivant devient titulaire d'une quote-part indivise, il ne peut demander la reprise à son profit de l'avantage fiscal, cette possibilité n'étant offerte qu'au conjoint survivant attributaire du bien ou titulaire de son usufruit. Les droits du conjoint survivant s'appréciant à la date du règlement de la succession, aucune remise en cause ne peut donc être effectuée tant que la succession n'est pas définitivement réglée.
• Lorsque le démembrement du droit de propriété résulte du décès de l'un des membres du couple soumis à imposition commune, l'avantage obtenu antérieurement à cet événement n'est pas remis en cause. Le conjoint survivant attributaire du bien ou titulaire de son usufruit peut demander la reprise à son profit de l'avantage fiscal pour la part restant à imputer.